راي هيأت عمومي ديوان عدالت اداري.شماره هـ/88/951 ،مورخ 1389/12/16

تاريخ: 1389/12/9 شماره دادنامه: 601 کلاسه پرونده: 88/951
مرجع رسيدگي: هيأت عمومي ديوان عدالت اداري.
شاكي: سازمان بازرسي کل کشور.
موضوع شکايت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره 33553 مورخ 1387/4/12 سازمان امور مالياتي کشور.
گردشکار: قائم‌مقام سازمان بازرسي کل کشور، به موجب نامه شماره87958/88/302 مورخ 1388/11/10 اشعار داشته:
رئيس کل سازمان امور مالياتي کشور، طي بخشنامه شماره33553 مورخ1387/4/12، در خصوص شمول يا عدم شمول ماليات حقوق (ماليات بر درآمد حقوق) نسبت به وجوه پرداختي بابت کمک هزينه‎هاي مهد کودک، غذا، اياب و ذهاب و ... چنين مقرر داشته است:
« وجوه نقدي که به عنوان مزاياي مربوط به شغل تحت عناوين مهدکودک، يارانه غذا، اياب و ذهاب، هزينه تلفن همراه و بن کالا به حقوق بگيران پرداخت مي‎شود با در نظر گرفتن عموميت تعريف مقرر در ماده 83 قانون ماليات‎هاي مستقيم مصوب اسفند ماه 1366 و اصلاحيه‎هاي بعدي آن، مشمول ماليات بر درآمد حقوق مي‎باشد. لازم به ذکر است طبق بند 13 ماده 91 قانون ماليات‎هاي مستقيم اصلاحيه 1380/11/27، مزاياي غيرنقدي پرداختي به کارکنان حداکثر معادل دو دوازدهم معافيت موضوع ماده 84 قانون اخيرالذکر از شمول پرداخت ماليات بردرآمد حقوق معاف است»
در اين بخشنامه با برداشت ناصحيح از عنوان « مزاياي مربوط به شغل» کمک‌هزينه يارانه برخلاف قوانين که ذيلاً تشريح مي‎گردد، به عنوان مزاياي مربـوط به شغل تعيين شده است:
1ـ طبق ماده 83 قانون ماليات بردرآمد حقوق، درآمد مشمول ماليات حقوق عبارت از حقوق تحت عنوان مقرري، مزد يا حقوق اصلي و نيز مزاياي مربوط به شغل اعم از مستمر و غيرمستمر مي‎باشد.
2ـ در تبصره ذيل اين ماده، درآمد غيرنقدي مشمول ماليات حقوق عبارت از، مسکن با اثاثيه و يا بدون اثاثيه...، اتومبيل اختصاصي با راننده يا بدون راننده با درصدهاي مشخصي از حقوق و مزاياي مستمري مستخدم و ساير مزاياي غيرنقدي معادل قيمت تمام‌شده براي پرداخت‌کننده حقوق.
3ـ طبق ماده 91 همان قانون، درآمدهاي حقوق در 14 بند از معافيت متناسب برخوردار گرديده‎اند از جمله در بند 13 آمده است: مزاياي غير نقدي پرداختي به کارکنان حداکثر معادل دو دوازدهم معافيت موضوع ماده 84 اين قانون.
چنانکه ملاحظه مي‎شود پس از ذکر الفاظ معين « مزاياي مربوط به شغل» در ماده 83 « درآمد غيرنقدي» مشخص شده است. در تبصره اين ماده در بند (ج) در مقام تبيين اين درآمد تحت عنوان « مزاياي غير نقدي» و در واقع همان مزاياي مربوط به شغل مورد نظر قانونگذار بوده و در هيچ جا از کمک هزينه يا يارانه صحبتي نشده. مضافاً مزاياي مورد نظر قانونگذار براي شمول يا عدم شمول معافيت مالياتي که مزاياي مربوط به شغل بوده، به اقتضاي مشاغل خاص و معين به شاغل تعلق مي‎گيرد. کما اينکه کمک هزينه مهدکودک و يارانه غذا يا کمک هزينه مسکن و امثالهم هيچ ارتباطي به شغل ندارد. بلکه يا به همه کارکنان و يا به افراد خاص مثل زنان شاغل داراي فرزند مستلزم نگهداري در مهدکودک تعلق مي‎گيرد. در حالي که خودرو اختصاصي يا منزل با اثاثيه به همه‎ي شاغلين تعلق نمي‎گيرد بلکه فقط دارندگان مشاغل خاص حق استفاده از چنين امتيازي را دارند و طبعاً بايد مطابق تعرفه‎هاي قانوني نسبت به کسر ماليات از درآمدهاي آنان اقدام گردد. مضافاً در ماده 78 قانون مديريت خدمات کشوري و بندهاي (الف)، (ب)، (ج)، جزء 11 ضوابط اجرايي قانون بودجه سال 1388، از پرداخت اين گونه وجوه به کارکنان دولت تحت عنوان کمک هزينه نام برده شده که قبل از آن دولت مستقيماً هزينه‎هاي مربوط را با ايجاد نقليه و واحد موتوري، آشپزخانه و رستوران براي ارايه ناهار، مهدکودک و امثالهم خود بر عهده داشت. ليکن با تصويب قانون برنامه چهارم توسعه... و تصريح بند (ح) ماده 145 آن قانون مقرر شده است اين گونه هزينه‎ها به صورت يارانه به کارکنان پرداخت گردد.
بنا به مراتب قرار دادن کمک هزينه‎هاي متعلقه به کارمندان تحت عنوان مزاياي مربوط به شغل مغايربا منظور و مدلول ماده83 قانون ماليات‎هاي مستقيم بوده و در اجراي تبصره 2 ماده 2 قانون تشکيل سازمان بازرسي کل کشور ابطال بخشنامه مورد استدعاست. مشتکي‎عنه در مقام دفاع به موجب لايحه شماره 8615/212/ص مورخ 1389/3/25 اشعار داشته است که:
با توجه به حکم مقرر در ماده 83 قانون ماليات‎هاي مستقيم مصوب 1366 و اصلاحيه به عمل آمده و به شرحي که در بخشنامه معترض‎عنه از حکم ماده يادشده استنباط مي‎گردد، وجوه پرداختي تحت عناوين کمک هزينه مهد کودک، يارانه غذا، اياب و ذهاب، هزينه تلفن همراه و بن کالا به حقوق بگيران به عنوان مزاياي مربوط به شغل محسوب و مشمول ماليات بر درآمد حقوق شناخته شده و پرداخت اين قبيل وجوهات از طريق کارفرما، صرفاً به دليل رابطه شغلي و به کارکنان مربوطه مي‎باشد که در صورت قطع ارتباط شغلي، مبـالغ مذکور به هيچ وجه پرداخت نمي‎گردد. لذا تلقي عناوين مذکور به عنوان مزاياي مربوط به شغل استنباط صحيح به نظر مي‎رسد و مآلاً چون ماهيت اين قبيل پرداختي‎ها نقدي بوده و معافيتي در قانون پيش‎بيني نشده مشمول ماليات بردرآمد حقوق مي‎باشد.
از سوي ديگر در مقررات ماده 91 قانون صدرالاشاره موارد معافيت مربوط به ماليات بر درآمد حقوق در 14 بند به صراحت مشخص و بر اساس بند 13 آن، مزاياي غير نقدي پرداختي به کارکنان حداکثر معادل دو دوازدهم معافيت موضوع ماده 84 قانون موصوف از پرداخت ماليات بر درآمد حقوق معاف بوده و در خصوص وجوه پرداختي نقدي در مقررات اين ماده هيچ گونه تصريحي نداشته است. بنابراين پرداخت‌هاي نقدي که بابت مزاياي غيرنقدي به حقوق‌بگيران پرداخت مي‎گردد مشمول ماليات بر درآمد حقوق مي‎باشد و معافيتي بر آن شامل نخواهد شد.
هيأت عمومي ديوان در تاريخ فوق با حضور رؤسا، مستشاران و دادرسان علي‎البدل شعب ديوان تشکيل و پس از بحث و بررسي و انجام مشاوره با اکثريت آراء به شرح آتي مبادرت به صدور رأي مي‎نمايد.