راي هيأت عمومي ديوان عدالت اداري شماره هـ/88/951 ،مورخ 1391/7/3

تاريخ دادنامه: 1391/6/20 شماره دادنامه: 335 کلاسه پرونده: 88/951
مرجع رسيدگي‌کننده: هيأت عمومي ديوان عدالت اداري
شاکي: سازمان بازرسي کل کشور
موضوع شکايت و خواسته: اعمال ماده 20 قانون ديوان عدالت اداري و تسري ابطال بخشنامه شماره 33553 ـ 1387/4/12 سازمان امور مالياتي کشور به زمان صدور بخشنامه
گردش کار: به موجب رأي شماره 601 ـ 1389/12/9 هيأت عمومي ديوان عدالت اداري، بخشنامه شماره 33553 ـ 1387/4/12 سازمان امور مالياتي کشور ابطال شده است. متن رأي مذکور به قرار زير است:
«تاريخ: 1389/12/9 شماره دادنامه: 601 کلاسه پرونده: 88/951
مرجع رسيدگي: هيأت عمومي ديوان عدالت اداري.
شاكي: سازمان بازرسي کل کشور.
موضوع شکايت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره 33553 مورخ 1387/4/12 سازمان امور مالياتي کشور.
گردش کار: قائم‌مقام سازمان بازرسي کل کشور، به موجب نامه شماره 87958/88/302 مورخ 1388/11/10 اشعار داشته است:
رئيس کل سازمان امور مالياتي کشور، طي بخشنامه شماره 33553 مورخ 1387/4/12، در خصوص شمول يا عدم شمول ماليات حقوق (ماليات بر درآمد حقوق) نسبت به وجوه پرداختي بابت کمک هزينه‌هاي مهد کودک، غذا، اياب و ذهاب و... چنين مقرر داشته است:
«وجوه نقدي که به عنوان مزاياي مربوط به شغل تحت عناوين مهد کودک، يارانه غذا، اياب و ذهاب، هزينه تلفن همراه و بن کالا به حقوق‌بگيران پرداخت مي‌شود با در نظر گرفتن عموميت تعريف مقرر در ماده 83 قانون مالياتهاي مستقيم مصوب اسفند ماه 1366 و اصلاحيه‎هاي بعدي آن، مشمول ماليات بر درآمد حقوق مي‌باشد. لازم به ذکر است طبق بند 13 ماده 91 قانون مالياتهاي مستقيم اصلاحيه 1380/11/27، مزاياي غير نقدي پرداختي به کارکنان حداکثر معادل دو دوازدهم معافيت موضوع ماده 84 قانون اخيرالذکر از شمول پرداخت ماليات بر درآمد حقوق معاف است»
در اين بخشنامه با برداشت ناصحيح از عنوان «مزاياي مربوط به شغل» کمک هزينه يارانه بر خلاف قوانين که ذيلاً تشريح مي‌گردد، به عنوان مزاياي مربوط به شغل تعيين شده است:
1ـ طبق ماده 83 قانون ماليات بر درآمد حقوق، درآمد مشمول ماليات حقوق عبارت از حقوق تحت عنوان مقرري، مزد يا حقوق اصلي و نيز مزاياي مربوط به شغل اعم از مستمر و غير مستمر مي‌باشد.
2ـ در تبصـره ذيل اين مـاده، درآمد غير نقدي مشمول ماليات حقوق عبارت از، مسکن بـا اثاثيه و يا بدون اثاثيه...، اتومبيل اختصاصي با راننده يا بدون راننده با درصدهاي مشخصي از حقوق و مزاياي مستمري مستخدم و ساير مزاياي غير نقدي معادل قيمت تمام شده براي پرداخت‌کننده حقوق.
3ـ طبق ماده 91 همان قانون، درآمدهاي حقوق در 14 بند از معافيت متناسب برخوردار گرديده‌اند از جمله در بند 13 آمده است: مزاياي غير نقدي پرداختي به کارکنان حداکثر معادل دو دوازدهم معافيت موضوع ماده 84 اين قانون.
چنانکه ملاحظه مي‌شود پس از ذکر الفاظ معين «مزاياي مربوط به شغل» در ماده 83 «درآمد غير نقدي» مشخص شده است. در تبصره اين ماده در بند (ج) در مقام تبيين اين درآمد تحت عنوان «مزاياي غير نقدي» و در واقع همان مزاياي مربوط به شغل مورد نظر قانونگذار بوده و در هيچ جا از کمک هزينه يا يارانه صحبتي نشده. مضافاً مزاياي مورد نظر قانونگذار براي شمول يا عدم شمول معافيت مالياتي که مزاياي مربوط به شغل بوده، به اقتضاي مشاغل خاص و معين به شاغل تعلق مي‌گيرد. کما اين که کمک هزينه مهدکودک و يارانه غذا يا کمک هزينه مسکن و امثالهم هيچ ارتباطي به شغل ندارد. بلکه يا به همه کارکنان و يا به افراد خاص مثل زنان شاغل داراي فرزند مستلزم نگهداري در مهدکودک تعلق مي‌گيرد. در حالي که خودرو اختصاصي يا منزل با اثاثيه به همه شاغلين تعلق نمي‌گيرد بلکه فقط دارندگان مشاغل خاص حق استفاده از چنين امتيازي را دارند و طبعاً بايد مطابق تعرفه‌هاي قانوني نسبت به کسر ماليات از درآمدهاي آنان اقدام گردد. مضافاً در ماده 78 قانون مديريت خدمات کشوري و بندهاي (الف)، (ب)، (ج)، جزء 11 ضوابط اجرايي قانون بودجه سال 1388، از پرداخت اين گونه وجوه به کارکنان دولت تحت عنوان کمک هزينه نام برده شده که قبل از آن دولت مستقيماً هزينه‌هاي مربوط را با ايجاد نقليه و واحد موتوري، آشپزخانه و رستوران براي ارايه ناهار، مهد کودک و امثالهم خود بر عهده داشت. ليکن با تصويب قانون برنامه چهارم توسعه... و تصريح بند (ح) ماده 145 آن قانون مقرر شده است اين گونه هزينه‌ها به صورت يارانه به کارکنان پرداخت گردد.
بنا به مراتب قرار دادن کمک هزينه‌هاي متعلقه به کارمندان تحت عنوان مزاياي مربوط به شغل مغاير با منظور و مدلول ماده 83 قانون مالياتهاي مستقيم بوده و در اجراي تبصره 2 ماده 2 قانون تشکيل سازمان بازرسي کل کشور ابطال بخشنامه مورد استدعاست. مشتکي‌عنه در مقام دفاع به موجب لايحه شماره 8615/212/ص مورخ 1389/3/25 اشعار داشته است که:
با توجه به حکم مقرر در ماده 83 قانون مالياتهاي مستقيم مصوب 1366 و اصلاحيه به عمل آمده و به شرحي که در بخشنامه معترض عنه از حکم ماده ياد شده استنباط مي‌گردد، وجوه پرداختي تحت عناوين کمک هزينه مهد کودک، يارانه غذا، اياب و ذهاب، هزينه تلفن همراه و بن کالا به حقوق‌بگيران به عنوان مزاياي مربوط به شغل محسوب و مشمول ماليات بر درآمد حقوق شناخته شده و پرداخت اين قبيل وجوهات از طريق کارفرما، صرفاً به دليل رابطه شغلي و به کارکنان مربوطه مي‌باشد که در صورت قطع ارتباط شغلي، مبالغ مذکور به هيچ وجه پرداخت نمي‌گردد. لذا تلقي عناوين مذکور به عنوان مزاياي مربوط به شغل استنباط صحيح به نظر مي‌رسد و مآلاً چون ماهيت اين قبيل پرداختي‌ها نقدي بوده و معافيتي در قانون پيش‌بيني نشده مشمول ماليات بر درآمد حقوق مي‌باشد.
از سوي ديگر در مقررات ماده 91 قانون صدرالاشاره موارد معافيت مربوط به ماليات بر درآمد حقوق در 14 بند به صراحت مشخص و بر اساس بند 13 آن، مزاياي غير نقدي پرداختي به کارکنان حداکثر معادل دو دوازدهم معافيت موضوع ماده 84 قانون موصوف از پرداخت ماليات بر درآمد حقوق معاف بوده و در خصوص وجوه پرداختي نقدي در مقررات اين ماده هيچ گونه تصريحي نداشته است. بنابراين پرداخت‌هاي نقدي که بابت مزاياي غير نقدي به حقوق‌بگيران پرداخت مي‌گردد مشمول ماليات بر درآمد حقوق مي‌باشد و معافيتي بر آن شامل نخواهد شد.
هيأت عمومي ديوان در تاريخ فوق با حضور رؤسا، مستشاران و دادرسان علي‌البدل شعب ديوان تشکيل و پس از بحث و بررسي و انجام مشاوره با اکثريت آراء به شرح آتي مبادرت به صدور رأي مي‌نمايد.